基于納稅會計基礎(chǔ)上的稅收籌劃

　　摘要：企業(yè)作為“理性的經(jīng)紀人”，在經(jīng)營過程中必然會尋求自身利益最大化，不斷降低企業(yè)經(jīng)營成本，以期在激烈的市場競爭中獲勝，于是企業(yè)就有必要進行稅收籌劃。而企業(yè)在熟知會計準則和稅收政策的前提下，通過對稅收政策的分析和會計準則的運用，以其達到降低稅負的目的，因此企業(yè)應(yīng)重視自身的納稅會計工作，使納稅會計的稅收籌劃職能得到充分的發(fā)揮，為企業(yè)贏得更多的利潤。

　　關(guān)鍵詞：納稅會計;稅收分析;會計處理;稅收籌劃;利益最大化

　　《中國管理信息化》(原：中國管理信息化(綜合版))(半月刊)本刊為國內(nèi)獨一份管理信息化專業(yè)媒體,其內(nèi)容將繼續(xù)以財務(wù)會計信息化為核心內(nèi)容，并逐步向全面的管理信息化領(lǐng)域擴展。

　　一、引例

　　為更好地理解納稅會計與稅收籌劃的關(guān)系，我們由一個納稅會計中經(jīng)典的買一送一和捆綁式銷售的引例進入：

　　某乳制品銷售企業(yè)制定的促銷方案為賣一箱牛奶送一個杯子，假設(shè)一箱牛奶的售價為100元(不含稅)，成本價為60元。杯子的購入價為10元(不含稅)。如何進行該項業(yè)務(wù)的稅收和會計處理?

　　(一)稅收分析

　　銷售牛奶屬于企業(yè)主營業(yè)務(wù)，此例的關(guān)鍵在于如何處理贈送杯子這一業(yè)務(wù)。

　　《增值稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定：單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。由此項規(guī)定，引例中的買一送一業(yè)務(wù)屬于增值稅中的視同銷售行為，在增值稅征稅范圍之內(nèi)。

　　《增值稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定：納稅人有價格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：

　　①按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;

　?、诎雌渌{稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;

　　③按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　此處銷售價格應(yīng)按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定，因此增值稅銷項稅額=10×13%=1.3(元)

　　(二)會計處理

　　借：銀行存款 113

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 100

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)13

　　借：銷售費用 11.3

　　貸：庫存商品——杯子 10

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)1.3

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 60

　　貸：庫存商品——牛奶 60

　　以上為買牛奶送杯子的業(yè)務(wù)處理，但如果企業(yè)針對同一經(jīng)濟事項按捆綁式銷售業(yè)務(wù)進行處理，則不屬于增值稅中的視同銷售情形，會計處理如下：

　　借：銀行存款 113

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 100

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)13

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 70

　　貸：庫存商品——牛奶 60

　　——杯子 10

　　由此引例不難看出，針對同一經(jīng)濟事項，企業(yè)選擇捆綁式銷售要比選擇買一送一少了一筆增值稅銷項稅額。雖然增值稅是價外稅，不計入企業(yè)的利潤報表，但這并不代表增值稅銷項稅額或進項稅額的改變完全不影響企業(yè)利潤。事實上，增值稅進項稅額和銷項稅額的改變間接地影響著企業(yè)利潤：引例中，買一送一業(yè)務(wù)的處理將杯子的成本和產(chǎn)生的增值稅銷項稅額都計入了銷售費用，費用的增加必然造成企業(yè)利潤降低;而捆綁式銷售則直接結(jié)轉(zhuǎn)杯子的成本計入了主營業(yè)務(wù)成本科目。在合規(guī)情況下，對于同一經(jīng)濟事項，會計處理方式的不同直接造成了稅收結(jié)果的不同和企業(yè)經(jīng)濟利益的不同，這便給企業(yè)的稅收籌劃帶來了可操作的空間。

　　二、納稅會計、稅收籌劃簡述及兩者之間的關(guān)系

　　(一)納稅會計和稅收籌劃的概念

　　納稅會計是納稅人依據(jù)現(xiàn)行稅收法規(guī)和會計準則，運用會計方法對納稅人的稅收資金運動，即應(yīng)納稅款的計算、繳納過程進行核算和反應(yīng)，為企業(yè)經(jīng)營者及相關(guān)部門提供企業(yè)涉稅信息，同時保證企業(yè)利潤最大化目標實現(xiàn)的一種管理活動。

　　納稅會計的工作過程包括確認、計量、記錄、報告四個部分。“確認”是指在一項業(yè)務(wù)發(fā)生后分析其是否需要納稅的過程，這由稅法中規(guī)定的每個稅種的征稅對象和征稅范圍決定;“計量”是指納稅義務(wù)形成之后應(yīng)納稅額的計算，這由稅基、稅率和納稅義務(wù)發(fā)生時間來確定;“記錄”是指一個經(jīng)濟事項發(fā)生之后，依據(jù)會計準則對其進行記錄的過程;“報告”是指各個稅種納稅申報表的形成。這四個部分又可概括為兩點：稅收分析的過程和信息記錄的過程。前者的依據(jù)是稅法，后者的依據(jù)是會計準則。

　　納稅會計的目標主要有兩個：向企業(yè)經(jīng)營者及相關(guān)部門提供與企業(yè)納稅義務(wù)及其履行情況相關(guān)的信息是其會計目標的實現(xiàn);而保證企業(yè)的利潤最大化是其管理目標的實現(xiàn)。企業(yè)要實現(xiàn)納稅會計的管理目標就必須注重其稅收籌劃的職能。

　　稅收籌劃是指在不違反稅法與其他法規(guī)的前提下，通過對納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營活動進行巧妙地安排，以達到不繳、少繳或緩繳稅收的目的，從而獲得最大稅收利益的經(jīng)濟策劃活動。稅收籌劃對企業(yè)有諸多意義，它不但可以使企業(yè)降低納稅成本，節(jié)省費用開支，達到經(jīng)濟利益最大化;還可以使納稅人根據(jù)國家稅收政策導(dǎo)向和立法意圖行事，達到或接近國家通過稅收政策進行宏觀調(diào)控的預(yù)期效果。

　　(二)納稅會計和稅收籌劃的關(guān)系

　　前面提到納稅會計的工作過程可概括為基于稅法的稅收分析過程和基于會計準則的信息記錄過程，從這兩個過程出發(fā)都可以進行企業(yè)的稅收籌劃。

　　1.從國家稅收政策出發(fā)進行稅收籌劃

　　稅收政策是國家進行宏觀調(diào)控的重要工具之一，它是根據(jù)國家當(dāng)前的經(jīng)濟發(fā)展狀況和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要而制定出來的，體現(xiàn)了國家的政策意圖。以個人為例，如果國家為了控制對煙酒的消費抬高了這兩類商品的消費稅稅率，納稅人經(jīng)過權(quán)衡決定通過減少對煙酒的消費以減輕自己的稅收負擔(dān)，這樣的稅收籌劃便實現(xiàn)了國家的政策意圖。同樣的，企業(yè)也可以根據(jù)國家的稅收政策來安排自身的生產(chǎn)經(jīng)營活動以獲得稅收利益，如根據(jù)國家的稅收優(yōu)惠政策將企業(yè)的資源投入國家鼓勵的領(lǐng)域，或根據(jù)稅收政策的變化分析其對企業(yè)利潤和稅負的影響從而提前對生產(chǎn)經(jīng)營活動做出安排等。