隨著企業(yè)投資的日益多元化，很多企業(yè)紛紛將經(jīng)營(yíng)范圍逐步擴(kuò)大，有的企業(yè)涉及礦業(yè)開(kāi)發(fā)；有的企業(yè)涉及冶金制造；有的企業(yè)涉及房地產(chǎn)投資，而在上述行業(yè)中，項(xiàng)目的建設(shè)環(huán)節(jié)不可或缺。如何加強(qiáng)對(duì)工程項(xiàng)目的過(guò)程控制，降低工程造價(jià)，提高投資效益，防范投資風(fēng)險(xiǎn)，既是企業(yè)高層管理人員重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題，亦是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員關(guān)注的焦點(diǎn)。

筆者認(rèn)為，工程項(xiàng)目合同管理是實(shí)現(xiàn)建設(shè)項(xiàng)目投資、進(jìn)度、質(zhì)量、安全等控制目標(biāo)的基礎(chǔ)，貫穿于建設(shè)工程項(xiàng)目管理的始終，是項(xiàng)目管理的靈魂。因此以審查合同管理情況為抓手，加強(qiáng)對(duì)合同主體的資格鑒別、合同簽訂及合同履行等環(huán)節(jié)的審計(jì)監(jiān)督，將能夠在很大程度上防范工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)，提高項(xiàng)目管理的效率。本文結(jié)合實(shí)踐工作中的切身體會(huì)，談?wù)剬?duì)合同管理審計(jì)的幾點(diǎn)認(rèn)識(shí)，愿與大家共同探討。

一、對(duì)合同主體資格的鑒別審核

對(duì)于一個(gè)工程建設(shè)項(xiàng)目而言，選擇什么樣的施工企業(yè)是工程項(xiàng)目是否能保質(zhì)、按期、順利完成的關(guān)鍵所在。審計(jì)人員在對(duì)合同主體資格進(jìn)行審查時(shí)，應(yīng)把握好兩個(gè)要點(diǎn)，一是檢查合同簽訂主體的選擇是否陽(yáng)光普照；二是檢查合同實(shí)施主體是否名至實(shí)歸。

（一）合同簽訂主體的審核

目前，建設(shè)單位對(duì)于施工方企業(yè)的選擇，主要依賴(lài)于對(duì)外公開(kāi)招標(biāo)。《中華人民共和國(guó)招標(biāo)投標(biāo)法》的頒布和實(shí)施對(duì)于引入市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，促進(jìn)資源優(yōu)化配置，保證建設(shè)工程質(zhì)量，降低工程項(xiàng)目造價(jià)都具有積極的意義，曾一度被譽(yù)為“陽(yáng)光法案”。然而在巨大的經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動(dòng)之下，各類(lèi)規(guī)避以及破壞公開(kāi)招標(biāo)的行為屢見(jiàn)不鮮，手法也層出不窮，嚴(yán)重扭曲了招標(biāo)制度的設(shè)計(jì)初衷。審計(jì)人員在對(duì)企業(yè)招投標(biāo)程序進(jìn)行審計(jì)時(shí)，首先應(yīng)檢查企業(yè)的招投標(biāo)行為是否遵守了國(guó)家和企業(yè)的相關(guān)規(guī)定。例如，根據(jù)《招投標(biāo)法》的相關(guān)規(guī)定，利用國(guó)家資金建設(shè)的項(xiàng)目，在勘查、設(shè)計(jì)、施工、監(jiān)理、采購(gòu)等環(huán)節(jié)必須進(jìn)行公開(kāi)招標(biāo)。另外，各個(gè)單位也都各自規(guī)定了需要進(jìn)行公開(kāi)招標(biāo)的情形。在實(shí)踐中，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)照相關(guān)制度進(jìn)行檢查，防止企業(yè)采用化整為零的手法將應(yīng)該進(jìn)行公開(kāi)招標(biāo)的項(xiàng)目肢解為若干小項(xiàng)目或分階段進(jìn)行，使之達(dá)不到進(jìn)行公開(kāi)招標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)，或僅對(duì)部分主體工程進(jìn)行招標(biāo)。其次，審計(jì)人員還應(yīng)關(guān)注招標(biāo)程序是否健全、完備，以判斷招標(biāo)程序的有效性。審計(jì)中常常發(fā)現(xiàn)，部分單位雖然設(shè)立了招投標(biāo)程序，但執(zhí)行起來(lái)卻大打折扣。有的單位，以邀請(qǐng)招標(biāo)代替公開(kāi)招標(biāo)，從而達(dá)到排斥潛在投標(biāo)人的目的；有的項(xiàng)目因?yàn)橛袀€(gè)別領(lǐng)導(dǎo)干部的介紹或者指定，因此該單位不得不創(chuàng)造條件，進(jìn)行暗箱操作，采用加設(shè)招標(biāo)條件等方法讓該單位中標(biāo)。綜上不難看出，完備的招標(biāo)環(huán)節(jié)對(duì)于確立合同簽訂主體的具有重大意義。

（二）對(duì)合同實(shí)施主體的審核

值得注意的是，之所以提及名至實(shí)歸的話題，是因?yàn)槟壳敖ㄖI(lǐng)域較為普遍地存在建設(shè)工程合同簽約主體與合同執(zhí)行主體不一致的現(xiàn)象，即建設(shè)領(lǐng)域中的掛靠、轉(zhuǎn)包、以及違法分包等行為時(shí)有發(fā)生。根據(jù)《中華人民共和國(guó)建筑法》的相關(guān)規(guī)定：禁止施工企業(yè)超越本企業(yè)資質(zhì)等級(jí)許可的業(yè)務(wù)范圍承包工程，禁止其他單位使用本單位的資質(zhì)證書(shū)、營(yíng)業(yè)執(zhí)照以本企業(yè)的名義承接工程；以及禁止承包單位將其承包的全部建筑工程轉(zhuǎn)包給他人，禁止承包單位將其承包的全部建筑工程肢解后以分包的名義分別轉(zhuǎn)包給他人。施工單位為規(guī)避上述法律規(guī)定，通常采用無(wú)施工資質(zhì)或低施工資質(zhì)的施工單位掛靠高資質(zhì)施工單位的方式，簽訂施工合同并承接施工任務(wù)，以至于當(dāng)前建設(shè)領(lǐng)域存在一種普遍現(xiàn)象即：一級(jí)施工隊(duì)伍中標(biāo)，二級(jí)施工隊(duì)伍簽合同，三級(jí)施工隊(duì)伍甚至無(wú)等級(jí)施工隊(duì)伍進(jìn)行施工。這種現(xiàn)象的存在，嚴(yán)重地?fù)p害了建設(shè)單位的利益。針對(duì)上述現(xiàn)象，審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格比對(duì)合同的簽訂實(shí)體和實(shí)施實(shí)體，一旦發(fā)現(xiàn)違規(guī)行為存在，應(yīng)立即指出，并提請(qǐng)被審計(jì)單位及時(shí)糾正。

二、對(duì)合同簽訂環(huán)節(jié)的審計(jì)監(jiān)督

建設(shè)項(xiàng)目合同的簽訂意味著各方當(dāng)事人意愿的真實(shí)表達(dá)。筆者認(rèn)為，這其中包含兩層意思。一是所簽訂的合同是否合法、合規(guī)；二是相關(guān)合同條款是否嚴(yán)謹(jǐn)周密、意思表示是否真實(shí)完整。

（一）合同合法合規(guī)性的審查

首先來(lái)看合同的合法性。合法性是合同簽訂的前提條件。在建筑行業(yè)，很多企業(yè)為追逐利潤(rùn)，不惜采用各種手段，簽訂非法合同。以目前普遍存在的“陰陽(yáng)合同”為例。通常情況下，項(xiàng)目的建設(shè)方與施工方會(huì)就同一建設(shè)項(xiàng)目同時(shí)簽訂金額高低不同的兩份合同，企業(yè)之間按高金額，即所謂陰合同結(jié)算；而納稅時(shí)則按照低金額，即所謂陽(yáng)合同進(jìn)行申報(bào)，借以達(dá)到避稅的目的。一般因?yàn)?ldquo;陰陽(yáng)合同”中的“陽(yáng)合同”不體現(xiàn)當(dāng)事人的真實(shí)意思而不發(fā)生效力，而“陰合同”則是當(dāng)事人的真實(shí)意思表示通常被認(rèn)定為有效合同。然而，如果利用“陰陽(yáng)合同”實(shí)施違法行為，或者以合法的形式掩蓋違法的目的，則不僅偽裝的“陽(yáng)合同”無(wú)效，被偽裝的“陰合同”也因內(nèi)容違法而無(wú)效。實(shí)踐中，鑒于“陰陽(yáng)合同”的行為嚴(yán)重違反了中國(guó)稅收管理規(guī)定，經(jīng)查實(shí)后，如果屬于一般偷稅行為，行政機(jī)關(guān)有權(quán)給予罰款、拘留等行政處罰；如果偷稅數(shù)額較大、次數(shù)較多，則可能構(gòu)成犯罪。綜上足以看出，審計(jì)人員在合同簽訂環(huán)節(jié)進(jìn)行審查時(shí)，應(yīng)首要關(guān)注其合法性。

（二）合同條款周密?chē)?yán)謹(jǐn)性的審查

實(shí)踐中，因合同條款不夠嚴(yán)謹(jǐn)而導(dǎo)致當(dāng)事人利益受到損失的例子屢見(jiàn)不鮮。例如，某施工合同中因?qū)偘截?zé)任的約定存在瑕疵，將導(dǎo)致建設(shè)方需要協(xié)調(diào)的問(wèn)題增多，最終會(huì)給建設(shè)方帶來(lái)很多麻煩，甚至?xí)虼擞绊懝こ踢M(jìn)度，造成返工或工程量的增加。又如，對(duì)于某些施工前沒(méi)有完整圖紙的建設(shè)項(xiàng)目，未簽訂固定單價(jià)合同，而采用總包合同的方式。試圖把工程量沒(méi)有固定的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給施工方，但事實(shí)上，這樣反而會(huì)導(dǎo)致施工單位高估冒算，最終損害的是建設(shè)方的利益。由此可見(jiàn)，合同條款的周密?chē)?yán)謹(jǐn)性對(duì)于保護(hù)雙方當(dāng)事人的利益具有重要的作用。