本文作者：蔡志剛 單位：中國日報社

行政事業(yè)單位內(nèi)控與企業(yè)內(nèi)控不盡相同

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》發(fā)布后，許多行政事業(yè)單位把內(nèi)部控制納入內(nèi)部管理的范疇，在各方面已有自身的管理制度，并發(fā)揮了作用，但其并不完善，也不成系統(tǒng)，甚至還存在一些漏洞。雖然很多理念一致，但行政事業(yè)單位內(nèi)控與企業(yè)內(nèi)控不盡相同，還有很多自身的實際因素需要考慮。諸如，行政事業(yè)單位依靠財政撥款，收支平衡，內(nèi)控不以經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動為主要內(nèi)容，不帶經(jīng)營色彩，財會工作并不講求效益化，缺乏內(nèi)部壓力;行政事業(yè)單位內(nèi)控相對于企業(yè)內(nèi)控來說相對簡單，應(yīng)著重抓好關(guān)鍵控制點，特別是著重做好管人管物管工程;為便于理解和貫徹，獲得更多支持，行政事業(yè)單位內(nèi)控規(guī)范要與企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系的架構(gòu)有所不同，行政事業(yè)單位內(nèi)控不一定由財務(wù)部門牽頭，有些單位的內(nèi)控宜由上級主管財務(wù)部門牽頭。總的來說，行政事業(yè)單位針對具體業(yè)務(wù)事項已有很多管控制度和工作流程，但這些目前散落在各個具體制度和流程中，未形成規(guī)范體系，應(yīng)利用《規(guī)范》的頒布實施之機，根據(jù)自身職能部門的特點，設(shè)計出一套符合本單位實際，科學(xué)、有效的內(nèi)部控制制度，以促進自身的管理發(fā)展。

完善《規(guī)范》的措施和建議

與現(xiàn)行的事業(yè)單位內(nèi)控制度相比，結(jié)合行政事業(yè)單位內(nèi)控的特點，《規(guī)范》在某些方面還需要修改、完善。《規(guī)范》第四條提出單位內(nèi)部控制的目標，這一條款反映了對單位主要經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的控制，卻沒有反映對各類單位行政、業(yè)務(wù)管理活動的控制，建議予以增補。《規(guī)范》第六條提出單位內(nèi)部控制的要素，但只提及監(jiān)督未涉及審計。事實上，審計與監(jiān)督有著明顯的區(qū)別:審計具有對象的間接性、方法的綜合性、職能作用的防護性和執(zhí)業(yè)者的專門性，監(jiān)督具有對象的直接性、方法的專門性、職能作用的管理性和執(zhí)行者的群眾性。因此，既然有區(qū)別，就不能以監(jiān)督取代審計，或以審計取代監(jiān)督，而應(yīng)使兩者并行不悖地發(fā)揮其應(yīng)有的作用。因此，建議將“內(nèi)部監(jiān)督”修改為“內(nèi)部審計監(jiān)督”。

《規(guī)范》第七條指出“單位領(lǐng)導(dǎo)班子對單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實施負責(zé)”。這一條款擬明確內(nèi)部控制的責(zé)任，但規(guī)定過于簡單和籠統(tǒng)。首先，內(nèi)部控制的建立與實施責(zé)任不僅在于單位領(lǐng)導(dǎo)，若論“負責(zé)”，除“單位領(lǐng)導(dǎo)班子”外，是否還應(yīng)包含單位內(nèi)部有關(guān)職能部門的領(lǐng)導(dǎo)?如財務(wù)主管或會計主管等。其次，一個單位內(nèi)部控制的設(shè)計與運行受制于成本與效益原則，它不可能是完美無缺的，不能(也不可能)消除任何濫用職權(quán)的可能性，而是要建立防止濫用職權(quán)投入的成本與濫用職權(quán)的累計額之間呈合理水平的機制。再次，內(nèi)部控制可能將單位的內(nèi)控風(fēng)險降到合理水平，但并不能消除風(fēng)險，只能為單位實現(xiàn)其目標提供合理保證而非絕對保證。事實上，即使是設(shè)計完善的內(nèi)部控制也有可能因為各種原因而削弱或失效，單位負責(zé)人如何對無過失情況下所出現(xiàn)的問題負責(zé)?最后，對單位負責(zé)人應(yīng)如何負責(zé)、負何責(zé)任也不夠明確。建議對責(zé)任問題要再予考慮并加以明確，以便操作。

建議增加三種控制措施。《規(guī)范》第十四條指出了內(nèi)部控制的七種措施，但這些措施仍不夠完整，建議加上人員素質(zhì)控制、文件記錄控制和內(nèi)部審計控制。因為，人是一切工作成敗的關(guān)鍵因素，內(nèi)部控制工作也同樣，內(nèi)控制度的制訂和貫徹落實都離不開人，尤其需要有較高素質(zhì)的專業(yè)人員;文件記錄控制是有關(guān)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)性控制;內(nèi)部審計則是對內(nèi)部控制進行的再控制。三者對內(nèi)部控制的有效實施是必不可少的，建議予以增補。修改“內(nèi)部授權(quán)審批控制”為“授權(quán)批準與集體決策制度相結(jié)合”。《規(guī)范》第十四條“內(nèi)部授權(quán)審批控制”提出“建立重大事項集體決策和會簽制度。相關(guān)人員應(yīng)當在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)、辦理業(yè)務(wù)”，但缺乏對越權(quán)行為的懲罰制度。同時，授權(quán)批準要與集體決策相結(jié)合，每一種權(quán)利都要接受縱向制約(即單位內(nèi)部上下級之間)，同時也要受到橫向制約(即單位領(lǐng)導(dǎo)班子成員之間)。建議在上述方面予以增補。增加“內(nèi)部審計控制”。對于行政事業(yè)單位而言，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要組成部分。對此，不僅要轉(zhuǎn)變觀念，還要對內(nèi)部審計職能進行改造。內(nèi)部審計不應(yīng)只是獨立的問題發(fā)現(xiàn)者，而應(yīng)成為推動改革的使者。要提高內(nèi)部審計機構(gòu)層次，強化其權(quán)威性和獨立性，使其制度化和規(guī)范化。強化內(nèi)部審計的作用，不僅要提高內(nèi)審機構(gòu)的地位，保持其與被審計部門的獨立性，還要設(shè)置專職人員，確保內(nèi)部審計人員獨立行使職權(quán)。加強跟蹤落實審計決定、審計意見，真正做到通過內(nèi)部審計加強內(nèi)部控制，提高單位各項管理水平。從某種程度上來說，這是行政事業(yè)單位加強內(nèi)控的當務(wù)之急。因此，建議第十四條添加“內(nèi)部審計控制”條款。

關(guān)于不相容崗位分離，《規(guī)范》多處章節(jié)提及，但似乎重要性不突出，力度不夠。由于行政事業(yè)單位編制有限、人員緊張，崗位安排不盡合理，許多單位存在一人多崗、不相容崗位兼職現(xiàn)象，管理漏洞較多。事實上，近年來行政事業(yè)單位發(fā)生的多起財務(wù)案件，如2004年國家自然科學(xué)基金委員會財務(wù)局會計卞中涉嫌貪污挪用二億余元人民幣公款案，就是典型的沒有執(zhí)行不相容崗位分離的結(jié)果。建議《規(guī)范》將不相容崗位單獨成章，明確不相容的各個工作崗位名稱及各崗位的職責(zé)權(quán)限，形成各司其職、各負其責(zé)、便于考核、相互制約的工作機制。《規(guī)范》第十四條要求貫徹不相容崗位分離控制的原則，合理設(shè)置內(nèi)部機構(gòu)，科學(xué)劃分職責(zé)權(quán)限，形成相互制衡機制，但此款沒有涉及公司法人治理結(jié)構(gòu)問題。目前，國家正在推進事業(yè)單位改革，部分承擔(dān)市場職能的事業(yè)單位要走向市場，這就必然要推進公司法人治理結(jié)構(gòu)。要使內(nèi)部控制在這些事業(yè)單位中得到有效實施，應(yīng)強調(diào)完善法人治理結(jié)構(gòu)，所以建議在本條中要予以明確。《規(guī)范》在考慮不相容崗位分離控制問題時，在相關(guān)控制點還要注意直系親屬回避問題。

要達到預(yù)算控制目標，除《規(guī)范》第三章第二十條提出的“建立健全預(yù)算支出績效評價機制”外，還需建立預(yù)算執(zhí)行情況預(yù)警機制，科學(xué)選擇預(yù)警指標，合理確定預(yù)警范圍，及時發(fā)出預(yù)警信號，積極采取應(yīng)對措施。建議在“第三章預(yù)算控制”單獨增加一條“建立預(yù)算執(zhí)行情況預(yù)警機制”，進行增補明確。